AKUNTANSI UNTUK INSTRUMEN KEUANGAN

AKUNTANSI UNTUK  INSTRUMEN KEUANGAN

A.   Pengertian

I

nstrumen keuangan (financial instruments) adalah setiap kontrak yang menambah nilai aset keuangan (financial assets) entitas dan liabilitas keuangan (financial liability) atau instrumen ekuitas (equity instruments) entitas lain. Aset keuangan meliputi setiap aset yang menimbulkan hak kontraktual untuk menerima kas atau aset keuangan lainnya.  Liabilitas keuangan meliputi setiap kewajiban kontrak untuk membayar kas atau aset keuangan.  Instrumen ekuitas adalah setiap kontrak yang memberikan hak residual atas aset suatu entitas setelah dikurangi dengan seluruh liabilitasnya

B.    Klasifikasi Instrumen Keuangan

Instrumen keuangan  dapat diklasifikasikan dalam kategori berikut:

1. Aset Keuangan     - Aset keuangan pada nilai wajar melalui laporan laba rugi     - Investasi dimiliki hingga jatuh tempo     - Pinjaman yang diberikan dan piutang     - Aset keuangan tersedia untuk dijual

2. Liabilitas Keuangan

- Liabilitas keuangan pada nilai wajar melalui laporan laba rugi.

- Liabilitas Keuangan lainnya.

Berikut tabel yang mengikhtisarkan klasifikasi instrumen keuangan dan contoh instrumen keuangan sesuai dengan kategorinya.

Kategori	Karakteristik	Contoh
Aset Keuangan 1.    Aset keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laporan laba rugi 2.    Investasi yang dimiliki hingga jatuh tempo 3.    Pinjaman yang diberikan  dan piutang 4.    Aset keuangan tersedia untuk dijual	1.     Aset keuangan baik yang dimiliki untuk diperdagangkan (misalnya untuk dijual dalam waktu dekat pada masa mendatang)  atau pada saat pengakuan awal telah ditetapkan oleh entitas untuk diukur pada nilai wajar melalui laba rugi. 2.     Aset keuangan dengan pembayaran tetap atau telah ditentukan dan jatuh temponya telah ditetapkan serta  entitas mempunyai intensi positif dan kemampuan untuk memiliki aset keuangan tersebut hingga jatuh tempo. 3.     Aset keuangan dengan pembayaran tetap atau telah ditentukan dan tidak mempunyai kuotasi harga di pasar aktif. 4.     Aset keuangan yang dirancang sebagai tersedia untuk dijual atau yang tidak diklasifikasikan dalam ketiga kategori di atas.	1.     Aset derivatif dan investasi dalam instrumen utang dan  ekuitas  yang dimiliki dalam portofolio diperdagangkan. 2.     Investasi dalam instrumen utang yang mempunyai kuotasi harga di mana entitas memiliki niat dan mampu memiliki hingga jatuh tempo. 3.     Piutang usaha, pinjaman yang diberikan, dan piutang wesel. 4.     Investasi dalam instrumen utang dan ekuitas yang tidak termasuk dalam kategori lain.
Liabilitas Keuangan 1.    Liabilitas keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laporan laba rugi 2.    Liabilitas keuangan yang diukur dengan biaya perolehan diamortisasi	1.     Liabilitas  keuangan baik yang dimiliki untuk diperdagangkan (misalnya dibeli kembali  dalam waktu dekat pada masa mendatang)  atau ditetapkan pada saat pengakuan awal telah ditetapkan oleh entitas untuk diukur pada nilai wajar melalui laba rugi. 2.     Semua liabilitas lainnya selain daripada liabilitas yang dinillai pada nilai wajar melalui laba rugi.	1.    Liabilitas derivatif dan liabilitas diperdagangkan lainnya. 2.    Utang usaha, utang wesel,  dan efek utang yang diterbitkan.

    

C.    Pengukuran Instrumen Keuangan

1.    Pengukuran Awal  

Pada saat pengakuan awal, entitas pada umumnya mengukur aset keuangan menggunakan akuntansi tanggal transaksi pada nilai wajar ditambah biaya transaksi (fair value plus transaction costs), kecuali aset keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laba rugi. Aset keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laba rugi pada awalnya hanya  diakui pada nilai wajar (fair value).

                                                                                                                                                                                                 Biaya transaksi (transaction costs) adalah biaya-biaya tambahan, seperti biaya pendaftaran dan komisi lain yang ditetapkan, biaya yang dibayarkan kepada penasehat hukum, akuntan, dan penasehat profesional lain, biaya percetakan dan meterai.

Biaya transaksi meliputi fee dan komisi yang dibayarkan pada para agen (termasuk karyawan yang berperan sebagai agen penjual/selling agent), konsultan, perantara efek dan pedagang efek; pungutan wajib yang dilakukan oleh pihak regulator dan bursa efek, serta pajak dan bea yang dikenakan atas transfer yang dilakukan. Biaya-biaya transaksi tidak termasuk premium atau diskonto utang, biaya pendanaan (financing costs), biaya administrasi internal, atau biaya penyimpanan (holding costs).

·      Jurnal untuk mencatat biaya transaksi yang dibayar tunai dan berkaitan dengan instrumen keuangan yang diukur pada biaya perolehan diamortisasi (amortized cost) adalah:

Aset Keuangan Kas

xxxx

xxxx

·      Jurnal untuk mencatat biaya transaksi yang dibayar tunai dan berkaitan dengan instrumen keuangan yang  diukur pada nilai wajar (fair value) adalah:

Biaya transaksi Kas

xxxx

xxxx

Contoh 1

Entitas A membayar biaya komisi kepada agen/broker sebesar Rp10.000 untuk membeli 50 lembar saham biasa (non-puttable ordinary shares) pada sebuah entitas yang terdaftar (listed company) dengan tunai sebesar Rp500.000.  Entitas pada awalnya mengakui investasi dalam instrumen ekuitas (investment in equity instruments) pada harga yang dibayar. Karena instrumen keuangan, setelah pengakuan awal, akan diukur pada nilai wajar maka biaya transaksi tidak termasuk dalam pengukuran awal.

Jurnal untuk mencatat pengakuan awal adalah

Investasi dalam saham biasa Biaya transaksi Kas	500.000  10.000	510.000
Untuk mencatat atau mengakui perolehan saham dan biaya transaksi.

Sebaliknya, sebuah entitas membayar biaya komisi untuk agen/broker sebesar Rp10.000 untuk membeli 50 lembar saham biasa pada perusahaan tidak terdaftar (non-puttable ordinary shares in an unlisted company) dengan tunai sebesar Rp500.000. Nilai wajar saham tidak dapat diandalkan sehingga investasi diukur pada biaya perolehan. Entitas pada awalnya mengakui investasi dalam instrumen ekuitas dengan harga Rp510.000. Karena instrumen keuangan, setelah pengakuan awal, akan diukur pada harga perolehan,  maka biaya transaksi dimasukkan pada pengukuran awal.

Jurnal pengakuan awal adalah

Investasi dalam saham biasa Kas	510.000	510.000
(Untuk mencatat  perolehan saham dan biaya transaksi)

Contoh 2

Entitas A membeli 100.000 lembar saham Entitas B dengan kuotasi harga Rp124 dengan total harga Rp12.400.000. Di samping itu, untuk memperoleh saham tersebut Entitas A membayar biaya transaksi dalam bentuk biaya komisi sebesar Rp100.000. Entitas A mengklasifikasikan saham pada nilai wajar melalui laba rugi.

Jurnal pada pangakuan awal adalah

Aset keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laba rugi (Investasi dalam saham Entitas B) Biaya transaksi Kas	12.400.000     100.000	12.500.000
(untuk mencatat perolehan 100 lembar saham pada  nilai wajar Rp12.400.000)

Jika Entitas A telah mengklasifikasikan saham Entitas B sebagai tersedia untuk dijual (misalnya suatu kategori di mana perubahan nilai wajar tidak  akan diakui dalam laba rugi), maka biaya transaksi tersebut akan dimasukkan dalam pengukuran awal aset keuangan, dengan jurnal

Aset keuangan tersedia untuk dijual (Investasi dalam saham Entitas B) Kas  K	12.500.000	12.500.000
(untuk mencatat perolehan 100 lembar saham pada nilai wajar sebesar Rp12.500.000)

Persyaratan yang sama diterapkan terhadap liabilitas keuangan. Misalnya, jika Entitas A menerbitkan obligasi dengan hasil Rp17.100.000 dan biaya transaksi sebesar Rp300.000 dalam penerbitan obligasi, maka jurnalnya, dengan asumsi obligasi diukur pada biaya perolehan diamortisasi adalah

Kas Liabilitas Keuangan (Utang Obligasi)	16.800.000	16.800.000
(untuk mencatat penerbitan obligasi dengan hasil bersih Rp16.800.000 atau Rp17.100.000 – Rp300.000)

2.    Pengukuran Berikutnya         

Setelah pengakuan awal, aset keuangan dan liabilitas keuangan diukur pada nilai wajar, biaya perolehan diamortisasi atau biaya perolehan tergantung klasifikasi apakah nilai wajar dapat ditentukan dengan andal. Pengukuran awal (initial measurement) dan pengukuran berikutnya (subsequent measurement) atas instrumen keuangan dan perlakuan akuntansi atas perubahan nilai wajar  (keuntungan atau kerugian kepemilikan yang belum direalisasi – unrealized holding gain or loss)  diikhtisarkan dalam tabel berikut:                                                                                                                                                                                                            

Klasifikasi	Kategori	Pengukuran awal	Pengukuran selanjutnya	Perlakuan atas perubahan nilai wajar (keuntungan dan kerugian)
Aset Keuangan	Nilai wajar melalui laba rugi	Nilai wajar	Nilai wajar	Diakui dalam laba rugi
	Pinjaman yang diberikan dan piutang	Nilai wajar *	Biaya perolehan diamortisasi dengan menggunakan metode suku  bunga efektif	Tidak dapat diterapkan
	Dimiliki hingga jatuh tempo	Nilai wajar *	Biaya perolehan diamortisasi dengan menggunakan metode suku bunga efektif	Tidak dapat diterapkan
	Tersedia untuk dijual	Nilai wajar *	Nilai wajar	Perubahan nilai wajar pada awalnya dicatat sebagai pendapaan komprehensif lain dan kemudian akan direklasifikasi ke laba rugi atas penurunan nilai atau penghentian pengakuan
	Lainnya (instrumen ekuitas) tidak memiliki kuotasi harga di pasar aktif dan nilai wajarnya tidak dapat diukur secara andal	Biaya perolehan	Biaya perolehan	Tidak dapat diterapkan
Liabilitas Keuangan	Nilai wajar melalui laba rugi	Nilai wajar	Nilai wajar	Diakui dalam laba rugi
	Liabilitas keuangan lain	Nilai wajar *	Biaya perolehan diamortisasi dengan menggunakan metode suku bunga efektif	Tidak dapat diterapkan
·  * Nilai pada awal juga disesuaikan dengan biaya transaksi, kecuali aset atau liabilitas pada nilai wajar melalui laba rugi ·  Investasi dalam instrumen ekuitas yang tidak memiliki kuotasi harga di pasar aktif dan nilai wajarnya tidak dapat diukur secara andal, serta derivatif yang terkait dengan dan diselesaikan melalui penyerahan instrumen ekuitas yang tidak memiliki kuotasi harga di pasar aktif tersebut, diukur pada biaya perolehan.

                                                                         

Dari tabel di atas, setelah pengakuan awal, aset keuangan dan liabilitas keuangan diukur dengan menggunakan salah satu dari tiga atribut pengukuran berikut.

1.    Biaya  perolehan;

2.    Biaya perolehan diamortisasi; dan

3.    Nilai wajar.

Apakah aset keuangan atau liabilitas keuangan diukur dengan biaya perolehan, biaya perolehan diamortisasi, atau nilai wajar tergantung atas klasifikasi dari empat kategori aset keuangan dan dua kategori liabilitas keuangan.

1)    Biaya Perolehan

Biaya perolehan adalah jumlah aset yang diperoleh atau liabilitas yang diselesaikan, termasuk biaya transaksi (misalnya komisi atau fee yang dibayar).

Contoh 1

Jika suatu entitas membeli aset keuangan dengan harga Rp230.000, di samping itu membayar biaya transaksi sebesar Rp20.000 yang dapat diatribusikan pada saat perolehan, maka biaya perolehan aset keuangan adalah Rp250.000.

Catatan: Setelah perolehan awal, hanya satu tipe instrumen keuangan yang diukur pada biaya perolehan menurut PSAK No. 55 (revisi 2010): Instrumen Keuangan: Penyajian,  yaitu investasi dalam instrumen ekuitas yang tidak memiliki kuotasi harga di pasar aktif dan nilai wajarnya tidak dapat diukur secara andal, serta derivatif yang terkait dengan dan diselesaikan melalui penyerahan instrumen ekuitas yang tidak memiliki kuotasi harga di pasar aktif tersebut, diukur pada biaya perolehan.

Misalnya, suatu entitas dapat menyimpulkan bahwa nilai wajarnya tidak dapat diukur secara andal untuk investasi dalam entitas nonpublik (investasi “ekuitas privat” –  “private equity” investment). Dalam kasus ini, entitas diharuskan mengukur investasi pada biaya perolehan. 

Contoh 2

Entitas A membeli dengan tunai 10% kepemilikan saham biasa entitas nonpublik dengan total biaya Rp2.500.000. Jadi, pada awal pengakuan, entitas mendebet aset keuangan sebesar Rp2.500.000 dan mengkredit kas sebesar Rp2.500.000.

Aset keuangan (Investasi dalam saham) Kas

2.500.000

2.500.000

Tidak terdapat pasar aktif untuk saham tersebut, dan Entitas A menetapkan bahwa adalah tidak mungkin menaksir nilai wajar saham dengan menggunakan teknik penilaian. Dalam kasus tersebut, Entitas A harus terus mengukur investasi pada biaya perolehan sebesar Rp2.500.000 pada tanggal pelaporan berikutnya sepanjang aset dimiliki, dengan asumsi aset tidak turun nilainya (asset does not become impaired).

Sementara investasi yang dimiliki yang diukur pada biaya perolehan, keuntungan atau kerugian kepemilikan yang belum direalisasi pada umumnya tidak dakui dalam laba rugi. Namun dividen tunai yang diterima dilaporkan sebagai pendapatan dividen.

Contoh 3

Jika Entitas A menerima dividen tunai sebesar Rp10.000, entitas membuat jurnal berikut.

Kas  Pendapatan dividen

10.000

10.000

Bila investasi yang dimiliki pada biaya perolehan dijual atau dengan kata lain dihentikan pengakuannya (derecognized), setiap perbedaan antara jumlah tercatat dan kas yang diterima diakui dalam laba atau rugi.

Contoh 4

Jika Entitas A menjual investasi yang dimiliki pada biaya perolehan dan dicatat di laporan posisi keuangan sebesar Rp1.200.000, dijual dengan harga Rp1.700.000, entitas akan mengakui keuntungan yang direalisasi (realization gain) sebesar Rp500.000, dan dijurnal sebagai berikut.

Kas  Aset keuangan (Investasi dalam saham) Keuntungan atas penjualan aset keuangan

1.700.000

1.200.000 500.000

2)    Biaya Perolehan Diamortisasi

Setelah pengukuran awal, kategori aset keuangan dan liabilitas keuangan ini diukur pada biaya perolehan diamortisasi dengan menggunakan metode suku bunga efektif di laporan posisi keuangan:

·      Investasi yang dimiliki hingga jatuh tempo;

·      Pinjaman yang diberikan dan piutang; dan

·      Liabilitas keuangan lainnya.

Biaya  perolehan diamortisasi (amortized cost) adalah biaya perolehan dari aset atau liabilitas setelah disesuaikan, jika layak, untuk mencapai suatu suku bunga efektif yang konstan selama umur aset atau liabilitas (misalnya, pendapatan bunga yang konstan atau beban bunga yang konstan sebagai suatu persentase jumlah tercatat dari aset keuangan atau liabilitas keuangan). Dengan kata lain, biaya perolehan diamortisasi dari aset keuangan atau liabilitas keuangan adalah jumlah pada pengakuan awal aset keuangan atau liabilitas keuangan dikurangi pembayaran pokok, ditambah atau dikurangi dengan akumulasi amortisasi berdasarkan metode suku bunga efektif dan dikurangi penurunan nilai atau nilai yang tidak dapat ditagih.

3)    Nilai Wajar

Nilai wajar (fair value) adalah nilai di mana suatu aset dapat dipertukarkan atau suatu liabilitas diselesaikan antara pihak yang memahami dan berkeinginan untuk melakukan transaksi wajar.

Kategori aset keuangan dan liabilitas keuangan pada umumnya diukur pada nilai wajar di laporan posisi keuangan:

1)    Aset keuangan pada nilai wajar melalui laba rugi;

2)    Aset keuangan tersedia untuk dijual; dan

3)    Liabilitas keuangan pada nilai wajar melalui laba rugi.

Tingkatan  atau level untuk menentukan nilai wajar adalah sebagai berikut: [1]

D.   Ikhtisar Kategori Instrumen Keuangan

1.    Aset Keuangan atau Liabilitas Keuangan yang Diukur pada Nilai Wajar Melalui Laporan Laba Rugi 

Aset keuangan atau liabilitas keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laba rugi adalah aset keuangan atau liabilitas keuangan yang memenuhi salah satu kondisi berikut ini:

1)    Diklasifikasikan dalam Kelompok Diperdagangkan

 Aset keuangan atau liabilitas keuangan yang diklasifikasikan dalam kelompok diperdagangkan, yaitu jika:

a)    diperoleh atau dimiliki terutama untuk tujuan dijual atau dibeli kembali dalam waktu dekat;

b)   pada pengakuan awal merupakan bagian dari portofolio instrumen keuangan tertentu yang dikelola bersama dan terdapat bukti mengenai pola ambil untung dalam jangka pendek (short term profit taking) yang terkini; atau

c)    merupakan derivatif (kecuali derivatif yang merupakan kontrak jaminan keuangan atau sebagai instrumen lindung nilai yang ditetapkan dan efektif.

2)    Pada saat Pengakuan Awal Telah Ditetapkan oleh Entitas untuk Diukur pada Nilai Wajar Melalui Laba Rugi

2.    Investasi dalam Kelompok Dimiliki hingga Jatuh Tempo

Investasi dalam kelompok dimiliki hingga jatuh tempo  adalah aset keuangan nonderivatif dengan pembayaran tetap atau telah ditentukan dan jatuh temponya telah ditetapkan, serta entitas mempunyai intensi positif dan kemampuan untuk memiliki aset keuangan tersebut hingga jatuh tempo, kecuali:

1)    investasi yang pada saat pengakuan awal ditetapkan sebagai aset keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laba rugi;

2)    investasi yang ditetapkan oleh entitas dalam kelompok tersedia untuk dijual; dan

3)    investasi yang memenuhi definisi pinjaman yang diberikan dan piutang.

3.    Pinjaman yang Diberikan dan Piutang

Pinjaman yang diberikan dan piutang adalah aset keuangan nonderivatif dengan pembayaran tetap atau telah ditentukan dan tidak mempunyai kuotasi harga di pasar aktif, kecuali:

1)    pinjaman yang diberikan dan piutang yang dimaksudkan oleh entitas untuk dijual dalam waktu dekat, yang diklasifikasikan dalam kelompok diperdagangkan, dan pinjaman yang diberikan dan piutang yang pada saat pengakuan awal oleh entitas ditetapkan sebagai aset keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laba rugi;

2)    pinjaman yang diberikan dan piutang yang pada saat pengakuan awal ditetapkan dalam kelompok tersedia untuk dijual; atau

3)    pinjaman yang diberikan dan piutang dalam hal pemilik mungkin tidak akan memperoleh kembali investasi awal secara substansial kecuali yang disebabkan oleh penurunan kualitas pinjaman yang diberikan dan piutang, dan diklasifikasikan dalam kelompok tersedia untuk dijual.

4.    Aset Keuangan yang Diklasifikasikan dalam Kelompok Tersedia untuk Dijual

Aset keuangan yang diklasifikasikan dalam kelompok tersedia untuk dijual adalah aset keuangan nonderivatif yang ditetapkan sebagai tersedia untuk dijual atau yang tidak diklasifikasikan sebagai (a) pinjaman yang diberikan dan piutang, (b) investasi yang diklasifikasikan dalam kelompok dimiliki hingga jatuh tempo, atau (c) aset keuangan yang diukur pada nilai wajar melalui laba rugi.

Catatan:

PSAK yang terkait dengan Instrumen Keuangan:

1.    PSAK No. 53 (revisi 2010): Instrumen Keuangan: Penyajian

2.    PSAK No. 55 (revisi 2011): Instrumen Keuangan: Pengakuan dan Pengukuran

3.    PSAK No. 60 (revisi 2011): Instrumen Keuangan: Pengungkapan

---

[1] At initial recognition, the cash paid or received (historical cost or proceeds) is usually assumed to be fair value, absent evidence to the contrary. For fresh-start measurements, a price that is observed in the marketplace for an essentially similar asset or liability is fair value.

Sumber : Monang Situmorang, MM. SE